Публікації

Отказ без видимой причины

Согласно положениям п.198.6. ст.198 Налогового кодекса Украины (НКУ) к налоговому кредиту не относятся суммы налога, уплаченного (начисленного) в связи с приобретением товаров/услуг, не подтвержденные налоговыми накладными (или подтвержденные налоговыми накладными, оформленными с нарушением требований статьи 201 НКУ) или не подтвержденные таможенными декларациями, другими документами, предусмотренными пунктом 201.11 статьи 201 НКУ. Кроме того, в п.201.10 ст.201 НКУ предусмотрено, что отсутствие факта регистрации плательщиком налога - продавцом товаров/услуг налоговых накладных в Едином реестре налоговых накладных и нарушение порядка заполнения налоговой накладной не дает права покупателю на включение сумм НДС в налоговый кредит и не освобождает продавца от обязанности включения суммы налога на добавленную стоимость, указанной в налоговой накладной, в сумму налоговых обязательств за соответствующий отчетный период.

Можно выделить две основные причины отказа покупателю товаров, работ (услуг) в праве на налоговый кредит, а именно наличие налоговой накладной (НН), оформленной с нарушением требований ст. 201 НКУ и отсутсвие регистрации НН в Едином реестре налоговых накладных (ЕРНН) в случаях предусмотренных НКУ.

Обязательные реквизиты

Согласно ст.201 НКУ налогоплательщик обязан предоставить покупателю (получателю) по его требованию подписанную уполномоченным плательщиком лицом и скрепленную печатью налоговую накладную, в которой отмечаются в отдельных строках следующие обязательные реквизиты: а) порядковый номер налоговой накладной; б) дата выписки налоговой накладной; в) полное или сокращенное название, указанное в уставных документах юридического лица или фамилия, имя и отчество физического лица, зарегистрированного в качестве плательщика НДС, - продавца товаров / услуг; г) налоговый номер плательщика налога (продавца и покупателя); г) местонахождение юридического лица - продавца или налоговый адрес физического лица - продавца, зарегистрированного в качестве налогоплательщика; д) полное или сокращенное название, указанное в уставных документах юридического лица или фамилия, имя и отчество физического лица, зарегистрированного в качестве плательщика НДС, - покупателя (получателя) товаров/услуг; е) описание (номенклатура) товаров/услуг и их количество, объем; е) цена поставки без учета налога; ж) ставка налога и соответствующая сумма налога в цифровом значении; с) общая сумма средств, подлежащих уплате с учетом налога; и) вид гражданско-правового договора;

6 августа 2011 г. были приняты изменения к Налоговому кодексу которые предусматривают отнесение к обязательным реквизитам налоговой накладной кода товара согласно УКТ ВЭД (для подакцизных товаров и товаров, ввезенных на таможенную территорию Украины). Форма и порядок заполнения налоговой накладной утверджены приказом ГНАУ от 21 декабря 2010г. №969, зарегстрированном в Министерстве юстиции Украины 29 декабря 2010г под №1401/18696, требования которого не были приведены в соответствие с изменениями к налоговому кодексу. При этом Налоговая администрация не внося изменений в свои приказы высказывает пожелания в письмах и на сайте. Кроме того в письмах налоговики высказывают свое виденье заполнения определенных реквизитов налоговых накладных (формат адреса, телефона и т.д) и в дальнейщем, ссылаясь на письма реализует эти требования в ходе проведения проверок. В связи с этим несоотвествие НН требованиям ст.201 НКУ и Положению №969 является одной из основных причин отказа покупателю в налоговом кредите.

Следует отметить, что порядок заполнения и обязательные реквизити НН до принятия НКУ, регламентировались Законом Украины «О НДС» №168, форма и порядок заполнения НН был утверджен приказом ГНАУ от 30.05.1997г №165, который также содержал более расширенный перечень обязательних реквизитов НН, чем п.7.2 ст.7.Закон №168. Вместе с тем, судебная практика, которая сложилась во времена действия Закона №168 была лояльна к плательщикам налогов. Так, в справке ВАСУ от 15 апреля 2010 года о результатах изучения и обобщения практики применения административными судами отдельных норм Закона Украины "О НДС" было указано, что незначительные недостатки в заполнении налоговых накладных, полученных от поставщика, не является основанием для вывода о неправомерности отнесения понесенных покупателем расходов в налоговый кредит и об обоснованности решения налоговой инспекции о начислении финансовых санкций. Анализируя положения приведенних выше нормативных документов следует отметить, что перечень обязательных реквизитов НН в подзаконных нормативных актах всегда отличался и сегодня отличается от положений норм законов. Как сложится практика признания налогового кредита на основании НН составленной хоть и с погрешностями, но в целом соответсвующей положениям ст. 201 НКУ, не известно. Остается надеятся, что кардинально позиция ВАСУ на этот счет не измениться.

Пограничные периоды

Второй основной причиной отказа покупателю в налоговом кредите являеться отсутсвие регистрации НН в ЕРНН в случаях предусмотренных НКУ. Механизм внесения сведений, содержащихся в НН и/или расчета корректировки количественных и стоимостных показателей к ней в ЕРНН плательщиков НДС - продавцов товаров (услуг), сверка данных, содержащихся в выданных плательщикам такого налога - покупателям товаров (услуг) НН и расчета корректировки со сведениями, содержащимися в ЕРНН определен в Порядке ведения ЕРНН, утвержденном постановлением Кабинета Министров Украины от 29 декабря 2010г. №1246. Пункт 11 подраздела 2 раздела XX «Переходные положения» НКУ определяет, что регистрация НН плательщиками НДС - продавцами в ЕРНН внедряется для плательщиков этого налога, в которых сумма НДС в одной налоговой накладной составляет: более 1 миллиона гривен - с 1 января 2011 года; более 500 тысяч гривен - с 1 апреля 2011 года; более 100 тысяч гривен - с 1 июля 2011 года; более 10 тысяч гривен - с 1 января 2012 года. НН, в которой сумма НДС не превышает 10 тысяч грн., не подлежит включению в ЕРНН. НН, выписанная при осуществлении операций по поставке подакцизных товаров и товаров, ввозимых на таможенную территорию Украины, с 1 января 2012 года подлежит включению в ЕРНН не зависимо от размера НДС в одной НН. Регистрация налоговых накладных и/или расчетов корректировки к налоговым накладным в ЕРНН осуществляется не позднее двадцати календарных дней, следующих за датой их выписки. Выявления расхождений данных налоговой накладной и ЕРНН является основанием для проведения органами ГНС документальной внеплановой выездной проверки продавца и в соответствующих случаях покупателя товаров/услуг. В случае отказа продавца товаров/услуг предоставить налоговую накладную или при нарушении им порядка ее заполнения и/или порядка регистрации в Едином реестре покупатель таких товаров/услуг имеет право приложить к налоговой декларации за отчетный налоговый период заявление с жалобой на такого поставщика, является основанием для включения сумм налога в состав налогового кредита. Поступления такого заявления с жалобой также является основанием для проведения документальной внеплановой выездной проверки указанного продавца для выяснения достоверности и полноты начисления им обязательств по налогу по такой операции. Таким образом, теперь как покупатели, так и продавцы товаров, работ (услуг) прямо заинтересованы в правильном составлении НН и их своевременной регистрации в ЕРНН.

Но при этом уже существуют прецеденты когда в пограничные периоды (30, 31 числа месяца) предприятия-продавцы не успевают зарегистрировать НН и в соответствии с законодательством регистрируют их в течении 20 дней. При этом у предприятий-покупателей вследствие применения положений писем налоговой возникают проблемы с признанием права на налоговый кредит.

К сожалению, на сегодняшний день судебной практики по применению и разрешению подобных ситуаций нет, но на наш взгляд правовых оснований для непризнания налогового кредита 30-31 числа в связи с регистрацией налоговой накладной в течение 20 дней после 30-31 числа у проверяющих нет.

Александра Петровская-Иваниченко
Старший юрист ЮФ «Кушнир, Якимяк и Партнеры»
Ирина Бернацкая
Советник, директор ООО «Бюро Аудита»
Юридична практика №44 01.11.2011